주요판결
| 제목 | 전환사채 등에 의한 주식전환 거래를 통한 이익에 대한 증여세 과세근거가 문제된 사건[대법원 2024. 4. 12. 선고 중요 판결] | ||
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2020두53224 증여세부과처분취소 (카) 파기환송 [전환사채 등에 의한 주식전환 거래를 통한 이익에 대한 증여세 과세근거가 문제된 사건] ◇‘최대주주의 특수관계인’ 요건을 충족하지 못하여 구 「상속세 및 증여세법」(이하 ‘구 상증세법’) 제40조 제1항 제2호 다목을 근거로 주식전환 이익을 과세할 수 없는 경우 최대주주의 특수관계인이 얻은 주식전환 이익과 경제적 실질이 유사하다고 보아 구 상증세법 제4조 제1항 제6호를 근거로 증여세를 과세할 수 있는지 여부(소극)◇ 가. 증여세 완전포괄주의 과세제도의 도입 및 그 이후의 개정 경과 1) 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 「상속세 및 증여세법」은 변칙적인 상속․증여에 사전적으로 대처하기 위하여, 세법 고유의 포괄적인 증여 개념을 도입하고, 종전 증여의제규정을 일률적으로 증여재산가액의 계산에 관한 규정(이하 ‘가액산정규정’이라고 한다)으로 전환하는 등 이른바 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입하였다. 그러나 다른 한편으로 종전의 증여의제규정에서 규율하던 과세대상과 과세범위 등 과세요건과 관련된 내용을 가액산정규정에 그대로 남겨 두어 납세자의 예측가능성과 조세법률관계의 안정성을 도모하고자 하였다. 2) 그 후 2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정된 구 상증세법은 증여세 완전포괄주의 관련 규정을 정비하였다. 당시 여러 조항에 분산되어 있던 증여세 과세대상을 제4조 제1항 각 호에 열거하면서, 제4호에서 ‘구 상증세법의 개별 가액산정규정(제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3)에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익’을 규정하는 한편, 이와 별도로 제6호에서 ‘제4호 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익’을 규정하였다. 그와 같이 증여세 완전포괄주의를 강화하는 내용의 규정 정비를 하면서도 종전의 개별 가액산정규정에서 요구하던 과세대상이나 과세범위에 관한 사항을 개정하고, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3의 개별 가액산정규정을 신설하는 등의 정비도 함께 이루어졌다. 나. 전환사채 등에 의한 주식전환 거래를 통한 이익 증여에 대한 과세상의 한계 1) 납세자의 예측가능성 등을 보장하기 위하여 개별 가액산정규정이 특정한 유형의 거래․행위를 규율하면서 그중 일정한 거래·행위만을 증여세 과세대상으로 한정하고 그 과세범위도 제한적으로 규정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한 것으로 볼 수 있는 경우에는, 개별 가액산정규정에서 규율하고 있는 거래·행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래·행위가 구 상증세법 제2조 제6호의 증여 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2013두13266 판결 등 참조). 2) 구 상증세법 제40조 제1항은 “전환사채, 신주인수권부사채(신주인수권증권이 분리된 경우에는 신주인수권증권을 말한다) 또는 그 밖의 주식으로 전환․교환하거나, 주식을 인수할 수 있는 권리가 부여된 사채(이하 ‘전환사채 등’이라고 한다)를 인수·취득·양도하거나, 전환사채 등에 의하여 주식으로의 전환·교환 또는 주식의 인수(이하 ‘주식전환 등’이라고 한다)를 함으로써 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.”라고 규정하고 있고, 제2호 다목(이하 ‘이 사건 조항’이라고 한다)은 ‘전환사채 등을 발행한 법인의 최대주주의 특수관계인(그 법인의 주주는 제외한다)이 그 법인으로부터 전환사채 등을 인수·취득한 경우로서, 전환사채 등에 의하여 주식전환 등을 함으로써 교부받았거나 교부받을 주식의 가액이 전환가액 등을 초과함으로써 얻은 이익’을 증여세 과세대상으로 규정하고 있다. 즉, 이 사건 조항은 전환사채 등의 주식전환 등에 따른 모든 이익을 증여세 과세대상으로 규율한 것이 아니라, 전환사채 등을 인수·취득한 자가 발행 법인 최대주주의 특수관계인으로서 발행 법인의 주주가 아닐 것을 요구하는 등 과세대상과 과세범위를 한정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한 것으로 보아야 한다. 따라서 이 사건 조항의 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래·행위, 즉 이 사건에서와 같이 발행 법인 최대주주의 특수관계인이 아닌 자가 전환사채를 인수한 거래·행위로 인하여 얻은 이익에 대하여는 이를 증여세 과세대상으로 하는 별도의 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 구 상증세법 제2조 제6호 등을 근거로 하여 증여세를 과세할 수 없다. 다. 구 상증세법 제4조 제1항 제6호의 의미 및 과세대상 1) 앞서 본 증여세 완전포괄주의 관련 법령의 문언, 체계, 개정 경과, 입법 취지 및 개별 가액산정규정이 설정한 증여세 과세의 범위와 한계에 따라 증여세 과세대상에서 제외된 거래·행위에 대하여 구 상증세법 제4조 제1항 제6호를 근거로 증여세를 과세할 경우 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 현저히 침해하게 되는 점 등을 종합하여 보면, 구 상증세법 제4조 제1항 제6호는 새로운 금융기법이나 자본거래 등의 방법으로 부를 무상이전하는 변칙적인 증여에 대처하기 위하여 그 거래·행위의 경제적 실질이 개별 가액산정규정과 유사한 경우 개별 가액산정규정을 준용하여 증여세를 부과하기 위한 규정이라고 봄이 상당하고, 개별 가액산정규정이 설정한 증여세 과세의 범위와 한계에 들어맞지 않아 증여세 과세대상에서 제외되는 거래·행위도 특별히 과세대상으로 삼기 위한 별도의 규정으로 볼 수는 없다. 2) 따라서 이 사건 조항의 과세대상에서 제외된 거래·행위로 인한 이 사건 이익에 대하여 구 상증세법 제4조 제1항 제6호를 근거로 증여세를 과세할 수 없다. 이 사건 이익이 2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 「상속세 및 증여세법」 제42조 제1항 제3호 전단의 증여세 과세대상에 해당하였더라도, 위 규정이 구 상증세법에서 삭제된 이상 이와 달리 볼 수 없다. ☞ 원고는 2014년경 A회사로부터 신주인수권부사채를 인수한 다음 2016~2017년경 분리된 신주인수권을 행사하여 주식전환이익을 얻었는데, 구 상증세법 제40조 제1항 제2호 다목은 주식전환이익을 얻은 주체가 전환사채 인수 당시 ‘최대주주의 특수관계인’일 것을 과세요건으로 규정하여 A회사의 대표이사이자 2대주주의 특수관계인인 원고의 주식전환이익을 위 조항을 근거로는 과세할 수 없었음. 이에 피고가 ‘최대주주의 특수관계인’이 얻은 주식전환 이익과 ‘대표이사이자 2대주주의 특수관계인’이 얻은 주식전환 이익이 경제적 실질이 유사하다고 보아 2015. 12. 15. 자 법률 개정으로 신설된 구 상증세법 제4조 제1항 제6호를 근거로 원고에게 증여세를 부과하자, 원고가 피고를 상대로 증여세 부과처분의 취소를 청구한 사안임 ☞ 원심은, 인적 요건을 포함하여 개별 가액산정규정의 과세요건 중 일부를 충족하지 못한 거래·행위에 대하여 구 상증세법 제4조 제1항 제6호를 근거로 증여세를 과세할 수 있음을 전제로, 이 사건 조항의 과세대상인 ’최대주주의 특수관계인‘이 얻은 주식전환 이익과 원고가 얻은 주식전환 이익의 경제적 실질이 유사하다고 보아 증여세 부과처분이 적법하다고 판단하였음 ☞ 대법원은, 대법원 2013두13266 판결 법리가 2015. 12. 15. 자로 개정된 구 상증세법의 개별 가액산정규정에 대하여도 그대로 적용됨을 전제로 이 사건 조항의 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래·행위로 인하여 얻은 이익에 대하여는 이를 증여세 과세대상으로 하는 별도의 규정이 있는 등 특별한 사정이 없는 한 포괄적인 증여 개념 정의 규정인 구 상증세법 제2조 제6호 등을 근거로 증여세를 과세할 수 없는데, 구 상증세법 제4조 제1항 제6호는 새로운 금융기법 등의 방법으로 부를 무상이전하는 변칙적인 증여에 대처하여 증여세를 부과하기 위한 규정일 뿐, 개별 가액산정규정이 설정한 증여세 과세의 범위와 한계에 들어맞지 않아 증여세 과세대상에서 제외되는 거래·행위도 특별히 과세대상으로 심기 위한 별도의 규정으로 볼 수 없다고 보아, 이와 달리 판단한 원심을 파기·환송함 |
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